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欧盟、英国、日本等地跨境服务增值税如何征收？

　　目前，全球大约165个国家和地区征收增值税/货物劳务税，但在将增值税适用于国际贸易，特别是跨境服务领域时，不同国家有着不同的实践标准，接下来，鹰飞国际为您介绍最具代表性、最典型的欧盟、英国、日本和新西兰的跨境服务增值税政策。

　　欧盟

　　欧盟1977增值税指令规定：各成员国在服务供应商所在地征收增值税，即“来源地原则”征收增值税。

　　随着跨境服务贸易的发展，各国逐渐发现这一规则对国际贸易的不利影响，开始在实践中设定了各种例外条款，将许多服务商品改为按“目的地原则”征收增值税。

　　2000年欧盟决定修订立法，对跨境服务改为根据消费地原则确定增值税征收地。2008年欧盟指令规定，自2010年1月1日起将B2B服务贸易的征收地改为消费所在地，消费地的确认标准为服务购买者、企业或其他固定机构所在地或购买者的长期居住地。

　　原则上，服务提供方需在接受方所在地注册登记并申报缴纳相关税款。实际操作中，当客户属于增值税纳税人时，通常通过“逆向征收”机制征收，由服务接受方承担纳税义务，并可全额抵扣进项税额。

　　B2C服务贸易的征收地在改革初期仍为供应商所在地，然后逐步改革，直到2015年将征收地全部改为消费所在地。

　　为了减轻服务提供者的纳税负担，欧盟采取“一站式服务方案”（European Union’s One Stop Shop Scheme），当消费者位于多个成员国时，服务提供者可以选择在其中一个成员国进行增值税登记并按消费者所在国税率缴纳增值税，所缴纳的增值税由该国再分配给其他相关国家。

　　2015年1月1日起，欧盟允许服务提供商不必直接在其消费者所在的各个国家进行增值税注册，而是选择使用更为简单的“迷你一站式注册机制”。

　　根据VAT MOSS的相关规定，非欧盟服务提供商可以选择任何欧盟成员国为其认定的增值税识别号所在国，通过单一日历季度回报计算其B2C项下提供数字服务的增值税总额。

　　英国

　　英国增值税对境内供应货物或服务、在境内从其他成员国采购货物或从成员国外进口货物的行为课征，由英国皇家税务海关总署根据《1994增值税法案》征管，有20%的标准税率、5%的低税率和零税率三档税率。

　　1、对跨境服务贸易采用消费地原则征收增值税。

　　根据英国增值税第741A通告（VAT 741A Notice）2017年11月1日修订版本8的相关规定：英国对大部分跨境服务都采用目的地原则。即在消费者所在地征收增值税，但是也存在在服务实际发生地征收增值税的少数例外情况。

　　（1）当消费者为企业时：消费者所在地是指接受服务的企业的营业场所或其他固定机构的所在地；

　　（2）当接受服务的企业有两个以上机构时：消费者所在地应当是实际接受服务的机构的所在地。

　　（3）当消费者为个人时：消费者所在地是个人经常性居住地。

　　2、对出口服务实行零税率。

　　英国对于部分出口服务适用增值税零税率，具体包括：中介服务、为外国政府提供的培训等。

　　3、对进口服务征收增值税。

　　英国对B2B情形下的进口服务征收增值税。当进口服务的接受者是企业时，由提供进口服务的外国企业在英国进行增值税登记并缴纳增值税。

　　自2012年12月1日起，未在英国境内设立机构的提供跨境服务的境外纳税人，可免于增值税登记，实行“逆向征收”（Reverse Charge）的简易措施。即在B2B情形下，购买其他国家企业提供的服务的英国企业，必须采取“逆向征收”的方式在英国缴纳增值税，即由购买进口服务的英国企业在英国申报并缴纳增值税。

　　B2C情形下的进口数字服务，英国按照欧盟增值税指令的相关规定采取措施，实行“一站式服务方案”（One Stop Shop Scheme）。

　　日本

　　日本消费税（Japan Consumption Tax，JCT）是与增值税类似的一种多级间接税，对几乎所有日本国内交易课征，消费税税率为8%。为了保证国内外企业的平等竞争，外国企业对日本市场提供的跨境服务与国内交易一样，需要缴纳消费税。

　　1、对跨境服务贸易采用消费地原则征收消费税。

　　为与消费税对消费行为课税的本质属性相一致，日本对跨境服务的供应地标准（the place-of-supply criteria），已由提供者所在地改为消费者所在地，即采用目的地原则。

　　2、对出口服务实行零税率。

　　日本消费税法规定，适用消费税零税率的服务出口主要包括以下几种：

　　（1）国际运输。从日本至其他国家以及从其他国家至日本的国际运输一律适用消费税零税率，即使部分运输发生在日本境内。此外，发生在其他国家之间的国际运输不在日本消费税的征收范围之内。

　　（2）转让、租赁和修理用于国际运输的轮船和飞机适用消费税零税率。

　　（3）为外国货物提供的运输和储存服务适用消费税零税率。

　　（4）日本和其他国家之间的通讯和邮寄适用消费税零税率。

　　（5）向非居民转让或出租无形资产适用零税率。

　　（6）提供给非居民的服务适用消费税零税率。

　　但以下几种提供给非居民的服务不能适用零税率：

　　（1）与坐落在日本境内的资产相关的运输或存储服务；

　　（2）在日本境内的餐饮和住宿服务；

　　（3）在日本境内的交通服务和对日本境内不动产进行管理等其他直接在日本境内享受的服务。

　　向非居民提供免税金融服务也可以适用零税率，可以抵扣进项税额。为了适用消费税零税率，服务提供商必须提供相关证明文件。

　　3、对进口服务征收消费税。

　　自2015年10月1日起，日本对进口服务征收消费税的范围扩大至电子图书、音乐及广告10.对外国企业的登记注册制度自同年7月1日起实行。

　　按照日本消费税法（Japanese Consumption Tax Law）规定：外国企业在日本的年应税销售额（2013财年）高于1000万日元的，为日本消费税纳税人（2015财年）。

　　对于B2B电子商务，外国企业应通知其日本客户“逆向征收机制”下计算缴纳增值税。对于B2C电子商务，外国企业必须在日本国家税务局注册后，其日本客户从其进口服务才能抵扣进项税款。在未登记注册的情况下，外国企业仍可申报、缴纳消费税，但其日本客户无法就购进服务抵扣进项税款。

　　对比上述发达国家和国际组织的跨境服务增值税实践，总体特征是增值税对最终消费者征税，即共同遵循目的地原则。从世界范围看，增值税征税范围广、税率简单化一和减免税优惠政策简便是总体趋势，使得这一税制很少在适用性方面产生争议。

　　新西兰

　　新西兰1986年推行货物劳务税（GST）改革，通过宽税基、单一税率、鲜有减免税等最简单、最有效的增值税制度安排实现税收中性原则，被誉为现代增值税制度的范本。

　　2016年10月1日起，新西兰根据5月10日议会通过的税收法案，开始对境外供应商向新西兰提供跨境服务和无形资产征收税率为15%的货物劳务税。这与OECD关于跨境贸易的《国际增值税/货物劳务税指南》及国际做法是一致的。

　　1、对跨境服务贸易采用目的地原则征收增值税。

　　“现场提供的劳务”（on-the-spot services）指的是以劳务的实际提供地作为增值税的征税地。包括：理发、按摩、美容、住宿、餐饮、电影院观影、歌剧话剧、会展、博物馆、公园、参加体育赛事等。

　　“远程提供的劳务”（remote services）是用劳务接受方的经常居住地作为劳务实际消费地的代理变量。包括：咨询、会计、法律服务、金融和保险服务、电信和广播服务、在线软件的销售以及软件的维护、电子内容的在线提供（比如在线电影、TV、音乐的下载）、在线数据存储，在线游戏等。

　　2、对出口服务实行零税率。

　　根据新西兰GST条例（The GST ACT）规定：新西兰对出口服务实行零税率政策。即对出口服务按征税税率15%全额退税，既便于企业征退税情况的全面管理，有助于征退税衔接，又减少了税收管理环节，降低了税收成本。

　　3、对进口服务征收增值税。

　　新西兰对海关完税价格为60新元（包括GST、关税和其他税费）以上的进口货物和服务征收增值税。

　　若仅考虑GST，60新元的起征点相当于加上运费价值约400新元的邮品。若再加上10%的关税、保险费和更高的运费，相应的货品价值则更低。

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　　我国跨境服务增值税政策现状

　　《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）及附件4《跨境应税行为适用增值税零税率和免税政策的规定》，对跨境应税行为增值税政策作了总体性的概述。

　　（一）税收管辖权延续“地域+居民”概念

　　对于跨境服务税收管辖权在一定程度上延续了原来营业税的逻辑，采用“地域+居民”概念。“在境内销售应税服务”的判定标准是应税服务销售方或者购买方在境内，同时还明确规定了境外单位或个人向境内单位或个人销售完全在境外发生的应税服务不属于“在境内销售应税服务”。

　　即以“服务销售者和购买者所在地”为标准来判断是否征收增值税，只要应税服务的销售者或者购买者中有一方在我国境内，就需要征收增值税。在此基础之上，又以列举的方式明确了不属于我国增值税征税范围的几项跨境服务。此“境内”既是地域概念，也包含居民概念。

　　（二）征税规则较以往更能体现“目的地原则”

　　对于跨境服务的税务处理规定较营业税时期有进一步发展和突破，更能体现“目的地原则”（The Destination Principle）。

　　一方面，除了明确规定的几项应税服务以外，对境外单位或个人向境内单位或个人提供的应税服务（即进口服务）征收增值税，符合在服务最终消费地课税的要求；另一方面，对境内单位或个人向境外提供的应税服务（即出口服务）实行零税率或者免税的政策。

　　（三）渗透对B2B与B2C的区分

　　虽未明确提出B2B和B2C的概念，但在列举零税率和免税服务税目范围时，考虑了各税目B2B和B2C的性质，通过对不同税目的服务规定不同的处理原则起到了区别对待的作用，并利用“单位”或“个人”的字眼来适用管辖权标准。

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