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大陆企业该如何认定境外所得税抵免？

境外所得税收抵免，是避免国际重复征税的一项重要措施。我国税法针对企业取得境外所得采取“抵免制”原则，即已在境外缴纳的所得税，可以从企业当期应纳税额中抵免。那么，大陆企业该如何认定境外所得税抵免?

相关政策

一、法律依据

新《个税法》第七条规定：居民个人从中国境外取得的所得，可以从其应纳税额中抵免已在境外缴纳的个人所得税税额，但抵免额不得超过该纳税人境外所得依照本法规定计算的应纳税额。

二、已在境外缴纳的个人所得税税额

《新个税法实施条例》第二十一条第一款规定：个人所得税法第七条所称已在境外缴纳的个人所得税税额，是指居民个人来源于中国境外的所得，依照该所得来源国家(地区)的法律应当缴纳并且实际已经缴纳的所得税税额。

三、抵免限额(分国分项)

《新个税法实施条例》第二十一条第二款规定：个人所得税法第七条所称纳税人境外所得依照本法规定计算的应纳税额，是居民个人抵免已在境外缴纳的综合所得、经营所得以及其他所得的所得税税额的限额(以下简称抵免限额)。除国务院财政、税务主管部门另有规定外，来源于中国境外一个国家(地区)的综合所得抵免限额、经营所得抵免限额以及其他所得抵免限额之和，为来源于该国家(地区)所得的抵免限额。

四、补缴税款及补扣期限(分国不分项)

《新个税法实施条例》第二十一条第三款规定：居民个人在中国境外一个国家(地区)实际已经缴纳的个人所得税税额，低于依照前款规定计算出的来源于该国家(地区)所得的抵免限额的，应当在中国缴纳差额部分的税款;超过来源于该国家(地区)所得的抵免限额的，其超过部分不得在本纳税年度的应纳税额中抵免，但是可以在以后纳税年度来源于该国家(地区)所得的抵免限额的余额中补扣。补扣期限最长不得超过五年。

五、纳税凭证

《新个税法实施条例》第二十条规定：居民个人从中国境内和境外取得的综合所得、经营所得，应当分别合并计算应纳税额;从中国境内和境外取得的其他所得，应当分别单独计算应纳税额。

六、抵免限额的计算

新个税法实施条例征求意见稿中有抵免限额的计算公式，但是最后定稿中删除，预期将会在后期出台的个人取得境外所得的税收抵免的相关规定中予以明确。该计算公式如下，可供参考：

1、来源于一国(地区)综合所得的抵免限额=中国境内、境外综合所得依照个人所得税法和本条例的规定计算的综合所得应纳税总额×来源于该国(地区)的综合所得收入额÷中国境内、境外综合所得收入总额;

2、来源于一国(地区)经营所得抵免限额=中国境内、境外经营所得依照个人所得税法和本条例的规定计算的经营所得应纳税总额×来源于该国(地区)的经营所得的应纳税所得额÷中国境内、境外经营所得的应纳税所得额;

3、来源于一国(地区)的其他所得项目抵免限额，为来源于该国(地区)的其他所得项目依照个人所得税法和本条例的规定计算的应纳税额。

七、纳税申报

国家税务总局公告2018年第62号第四条取得境外所得的纳税申报明确：

1、纳税申报时间：居民个人从中国境外取得所得的，应当在取得所得的次年3月1日至6月30日内。

2、纳税申报地点：

(1)向中国境内任职、受雇单位所在地主管税务机关办理纳税申报;

(2)在中国境内没有任职、受雇单位的，向户籍所在地或中国境内经常居住地主管税务机关办理纳税申报;

(3)户籍所在地与中国境内经常居住地不一致的，选择其中一地主管税务机关办理纳税申报;

(4)在中国境内没有户籍的，向中国境内经常居住地主管税务机关办理纳税申报。

3、纳税人取得境外所得办理纳税申报的具体规定另行公告。

解析

境内上市公司A股份有限公司是一家“走出去”企业，从事环保设备生产和工程施工等业务。以下为A股份有限公司部分业务：

1、2008年，A公司通过香港持股平台B公司收购中国大陆C公司100%股权。C公司经营状况良好，截至2016年底未分配利润超3亿元。2017年5月，C公司股东会通过决议向B公司分派股息红利3亿元。2017年12月，香港B公司股东会通过决议向A股份有限公司分配股息1亿元。

2、2017年，A股份有限公司在甲国承包一项环保工程，该环保工程通过A股份有限公司在甲国设立的D项目部(非独立法人)进行施工，相关环保设备由A股份有限公司在中国江苏的一家子公司生产并出口给甲国的项目部。2017年、2018年，D项目部实现利润2000万元，在甲国缴纳企业所得税若干万元。同时，A股份有限公司向甲国D项目部外派若干中国籍管理人员，外派中国籍管理人员在甲国任职取得的工资薪金由D项目部支付并按照甲国个人所得税法申报缴纳个人所得税。

案例分析：

1、境内C公司的注册经营地在中国境内，按照第七条(四)的规定：

(1)香港B公司取得的C公司的分红派息属于来源于中国境内所得;

(2)A股份有限公司取得的香港B公司(未被认定为非境内注册)的分红派息属于来源于境外所得。

(3)A股份有限公司外派中国籍管理人员在甲国D项目部工作取得的工资薪金所得属于来源于中国境外所得。

2、按照新个税法实施条例第二十条规定，居民个人从中国境内和境外取得的综合所得、经营所得，应当分别合并计算应纳税额;从中国境内和境外取得的其他所得，应当分别单独计算应纳税额。

如果某年度税收居民个人仅取得境外综合所得或境外经营所得(如该年度境内外均没有综合所得)，是否可以扣除境内支付的减除费用、专项扣除、专项附加扣除以及依法确定的其他扣除?新个税法实施条例并没有明确规定，有待财政部、税务总局发文明确。

结合现有规定，在计算境外所得税收抵免时，有以下几点需要关注：

一、香港B公司取得境内C公司分红派息缴纳的非居民预提所得税不计入A股份有限公司境外所得的可抵免税额，因为C公司缴纳的所得税税款不属于境外境外缴纳税款;

二、A股份有限公司在中国江苏子公司生产的环保设备的销售所得不属于境外所得，相关利润应在境内子公司申报缴纳企业所得税;

三、甲国D项目部的工程施工所得属于来源于境外所得，应按照境外分支机构营业利润相关规定计算抵免限额、可抵免税额、实际抵免税额和结余抵免税额;

四、外派中国籍管理人员在甲国任职受雇所得应按照个人所得税法及其实施条例规定计算抵免限额、可抵免税额、实际抵免税额和结余抵免税额。